房地產行業一直是稅務稽查的重點，自2008年首次區分指令性檢查項目和指導性檢查項目后到2012年的五年中，房地產行業三次為指令性檢查項目，兩次為指導性檢查項目，在三次的指令性檢查項目工作方案中詳述了房地產企業的稅務稽查重點。每年自4月開始 為檢查實施階段，4月之前為組織部署階段，本文以五年來指令性檢查項目工作方案中有關房地產的內容為主線，探討房地產企業營業稅稅務稽查的重點及風險點。

 
一、房地產企業哪些行為應征收營業稅以及何時確認收入

《營業稅暫行條例》第五條：納稅人的營業額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產收取的全部價款和價外費用。即銷售不動產收取的全部價款和價外費用為營業額，應確認為收入。同時，根據《關于以房屋抵頂債務應征收營業稅問題的批復》(國稅函[1998]771號)、《營業稅問題解答（之一）》（國稅函發[1995]156號）第十七條、《關于營業稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16 號）第二條第七項、《營業稅暫行條例實施細則》第五條等的規定還應注意以下幾點：

（1）換購房地產、以房地產抵債、無償贈與房地產和集資建房均按視同銷售房地產處理并繳納營業稅。按照《營業稅暫行條例實施細則》第二十條的規定核定營業額。

（2）轉讓已完成土地前期開發或正在進行土地前期開發，但尚未進入施工階段的在建項目，按“轉讓無形資產”稅目中“轉讓土地使用權”項目征收營業稅；轉讓已進入建筑物施工階段的在建項目，按“銷售不動產”稅目征收營業稅。

（3）拆遷補償安置費應區分三種情況分別對待：一種為政府為公共利益需要收回土地使用權，拆遷補償費以財政資金支付的不征收營業稅；另一種為政府根據城市整體規劃的需要收回土地使用權，拆遷單位若具有正式的政府收回土地使用權文件和由財政資金支 付的拆遷補償費也不征收營業稅；第三種為除以上兩種情況外，拆遷單位取得的拆遷費補償均應征收營業稅。

（4）合作建房應區分以下方式分別繳稅：

①純粹的“以物易物”

方式	土地使用權提供方	房 屋 所 有 權 提 供方	核算
土地使用權與房屋所有權 相交換	按照“轉讓無形資產—轉讓土地使用權”子目征 稅	按照銷售不動產稅 務征稅	按照《營業稅暫行條例實 施細則》第二十條核定雙 方營業額
出租土地使用權與房屋所 有權相交換	按照“服務業—租賃業”征收營業稅	按照銷售不動產稅 務征稅

②土地使用權與資金合股形成合營企業

方式	土地使用權提供方	貨幣提供方	合作收入
共擔風險、利潤共享	不征營業稅	不征營業稅	房屋銷售收入按銷售不動產征收營業稅
無形資產提供方按銷售收入 的一定比例提成分配	按轉讓無形資產征收營業稅	不征營業稅	房屋銷售收入按銷售不動產征收營業稅
雙方按照一定比例分配房屋	按轉讓無形資產征收營業稅	不征營業稅	分配后若各自銷售，房屋銷售收入按銷 售不動產征收營業稅

（5）房地產企業受托進行建筑物拆除的過程中應依據《國家稅務總局關于政府收回土地使用權及納稅人代墊拆遷補償費有關營業稅問題的通知》（國稅函[2009]520號）文件規定執行：納稅人受托進行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用權人支付拆遷 補償費的過程中，其提供建筑物拆除、平整土地勞務取得的收入應按照“建筑業”稅目繳納營業稅，稅率為3%；其代委托方向原土地 使用權人支付拆遷補償費的行為屬于“服務業——代理業”行為，應以提供代理勞務取得的全部收入減去其代委托方支付的拆遷補償費后的余額為營業額計算繳納營業稅，稅率為5%。

（6）綠化工程取得的收入按照“建筑業—其他工程作業”繳納稅率為3%的營業稅。收入的確認時間應按照《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法 》（國稅發〔2009〕31號）第六條的規定執行，除本條規定之外，采取預收款方式銷售的則以收到貨款的當天為納稅義務發生時間。

 
二、營業額中包括哪些價外費用

房地產企業營業額中的價外費用在《營業稅暫行條例實施細則》第十三條、《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發〔2009〕31號）第五條及第十六條中有所規定，包括各類手續費、管理費、獎勵返還收入、水電開戶費、管道設施費、城建配套費、銷售標配裝修房間時收取的改裝費、代辦證件費等均應并入營業收入申報納稅。

 
三、“售后回租”業務的處理

房地產開發公司作為售房人和承租人應將售后回租業務分解為銷售和租賃兩項業務分別進行稅務處理。作為銷售業務，應按照“銷售不動產”稅目，將銷售建筑物及其土地附著物從購買方取得的全部價款和價外費用作為計稅依據，按照5%的稅率計算繳納營業稅，不能以房租費沖抵售房收入后再申報納稅。

在售后回租業務中以購房人的角度來分析，作為購房者，應按規定繳納契稅；作為出租方，若購房人為個人的，計稅依據為房地產開發商承諾的固定回報租金全額，綜合稅率為5%；若購房人為單位，除了根據《營業稅稅目稅率表》所列 “服務業”稅目5%的稅率繳納營業稅外，還應按照12%的稅率繳納房產稅，計稅依據為房地產開發商承諾的固定回報租金全額。